Brak przedawnienia zobowiązań zabezpieczonych hipoteką niezgodny z Konstytucją

Wspomniany wyżej art. 70 § 8 Ordynacji zastąpił z początkiem 2003 r., w ramach „przebudowy” art. 70, zawierający podobną treść art. 70 § 6. Zgodnie z tym przepisem „nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki”. 

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r. (SK 40/12) uznał, że art. 70 § 6 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. był niezgodny z art. 64 ust. 2 i art. 2 Konstytucji. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zasada, zgodnie z którą zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulegają przedawnieniu, narusza zasadę równej ochrony własności (sytuacja finansowa podatników, których zobowiązania zabezpieczono hipoteką jest gorsza od sytuacji podatników, których zobowiązania zabezpieczono w inny sposób), zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Nie mam wątpliwości, że mimo, iż z czysto formalnego punktu widzenia, TK nie zakwestionował, jak dotąd zgodności z konstytucją art. 70 § 8 (postanowieniem z 9 kwietnia 2015 r., Ts 33/15 TK odmówił nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej dotyczącej art. 70 § 8 o.p. – ale ze względów formalnych; wnioskiem z 22 lutego 2016 r. o zbadanie zgodności z Konstytucją tego przepisu zwrócił się do TK Rzecznik Praw Obywatelskich), to artykułowi 70 § 8 o.p. postawić można analogiczne zarzuty niezgodności z ustawą zasadniczą, co art. 70 § 6 o.p.

Wskazuje na to także końcowy akapit uzasadnienia wyroku TK z października 2013 r., w którym Trybunał stwierdził, że

„choć zakwestionowany przepis od 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 ordynacji podatkowej. Ten ostatni przepis nie był wprawdzie formalnie przedmiotem orzekania (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie skarżącej), lecz w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji niniejszego wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 ordynacji podatkowej z przyczyn wskazanych wyżej”.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowała się linia orzecznicza, potwierdzająca, że ustanowienie hipoteki na zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego nie „zamraża” przedawnienia tego zobowiązania. Uznaje się bowiem, że zasada tego rodzaju jest niezgodna z Konstytucją niezależnie od tego, w jakim przepisie formalnie została „ulokowana”.

Wskazać tu można chociażby na wyroki WSA we Wrocławiu z 1 marca 2016 r. (I SA/Wr 1965/15), NSA z 21 stycznia 2015 r. (II FSK 1764/14), WSA w Gliwicach z 3 czerwca 2015 r. (I SA/Gl 1156/14) oraz WSA w Warszawie z 14 września 2015 r. (III SA/Wa 3727/14). Analogiczny pogląd wyrażony został również w orzecznictwie Sądu Najwyższego, który w wyroku z 17 marca 2016 r. (V CSK 377/15) podkreślił, że

„niezgodność z Konstytucją dotyczy określonej normy prawnej, którą przepis wyraża a nie jednostek redakcyjnych, pełniących wyłącznie rolę porządkującą wewnątrz aktu prawnego, w którym się znajduje. Powinnością ustawodawcy jest przepis ten z ustawy usunąć wraz z ogłoszeniem wyroku Trybunału, gdyż w przeciwnym wypadku doszłoby się do karkołomnego wniosku o możliwości dowolnego zmieniania numeracji przepisów w ustawach, np. w razie tworzenia tekstu jednolitego i omijania w ten sposób (nie wykonywania) wyroków Trybunału Konstytucyjnego. Za zbędną powinno się uznać potrzebę powtórnego rozpatrywania przez Trybunał zgodności, tym razem art. 70 § 8 OP z Konstytucją, skoro przepis ten, co do kwestii z powodu której orzeczona została jego niekonstytucyjność, się nie zmienił. W zaskarżonym wyroku zwraca się trafnie uwagę, że w orzecznictwie administracyjnym i doktrynie prawa administracyjnego jest przyjęte, że oczywista niezgodność przepisu z Konstytucją, wynikająca z uprzedniego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego stanowi sobą wystarczające uzasadnienie do odmowy przez sąd zastosowania przepisów ustawy, gdyż, jak się podkreśla w tak oczywistych sytuacjach trudno oczekiwać, aby sądy uruchamiały procedurę pytań prawnych”.

Wykreślenie hipoteki – aspekty proceduralne?

Jaki skutek ma powyższe orzecznictwo dla podatnika? Otóż nie ulega wątpliwości, że organ podatkowy z urzędu powinien wziąć pod uwagę niekonstytucyjność art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej. Należy zatem rozstrzygnąć sprawę podatkową z pominięciem tego przepisu. Ma to przełożenie zarówno na postępowania wymiarowe jak i egzekucyjne.

Co ma zrobić natomiast podatnik, względem którego wydano (wiele lat temu) ostateczne decyzje podatkowe, ustanowiono hipoteki na jego nieruchomościach i taki stan utrzymuje się do dziś? Trzeba tu przyjąć, że skoro art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie spowodował „zamrożenia” przedawnienia, to jeśli tylko w danej sprawie okres przedawnienia upłynął (bo może być tak, że bieg terminu przedawnienia był regularnie przerywany, np. zastosowaniem środka egzekucyjnego), to zobowiązanie podatkowe wygasło. Jeśli tak, to równocześnie wygasła także i hipoteka (art. 94 ustawy o księgach wieczystych i hipotece).

Naczelnik urzędu skarbowego powinien zatem złożyć wniosek o wykreślenie hipoteki do sądu wieczystoksięgowego. Może to zrobić sam właściciel nieruchomości powołując się na dokument, stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania – może to być stosowne zaświadczenie uzyskane z urzędu skarbowego.

W razie odmowy wydania takiego zaświadczenia podatnik mógłby działać dwutorowo – na ścieżce administracyjnej (zaskarżenie postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia) bądź cywilnej (powództwo o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym), choć pozostaje mieć nadzieję, że ze względu na jednoznaczne stanowisko Trybunału Konstytucyjnego co do niezgodności zasady nieprzedawniania się zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką, hipoteki takie będą wykreślane na wniosek samych organów podatkowych lub na podstawie dokumentów wydanych przez te organy na prośbę podatników.