Z serii wszystko co dobre, szybko się kończy; 

CIT Estoński: Wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą a wydatki na reprezentację – zmiana stanowiska KIS 

Przypomnijmy, że podatnik CIT Estońskiego nie podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 28h ust. 1 CIT. Oznacza to, że nie rozpoznaje on przychodów, zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 12 CIT czy też kosztów w rozumieniu art. 15. Nie powinien również interesować naszego podatnika przepis art. 16 CIT.  

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej też: „CIT”) opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).  

Z literalnej wykładni tego przepisu da się wywnioskować, że dochód, po stronie Spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek, będzie generować te wydatki, które podatnik ponosi bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zauważmy, że przepis tak naprawdę nie odnosi (nie przypomina) do definicji kosztu uzyskania przychodu (a więc wydatków pozostających w związku z przychodami podatnika). Definicja wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą jest szersza. 

A w ww. art. 16 ust. 1 pkt 28 CIT, wskazano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, w tym kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. 

Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach z 21.12.2021 r. wskazało, że: „pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów””. 

A więc Ministerstwo Finansów potwierdza, że fakt, iż dany wydatek na zasadach ogólnych, stanowi „NKUP” nie przesądza, że ten sam wydatek, na gruncie CIT estońskiego stanowi „wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą” – są to inne pojęcia. 

Dalej Ministerstwo wyjaśnia, że: „jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”. 

Z powyższego da się wywnioskować, że wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą to taki wydatek, który nie ma związku z przychodami podatnika, tj. nie jest ponoszony poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.  

Wiele rodzajów NKUP faktycznie takich celów nie realizuje. Przykładowo, koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań. Ciężko uznać, że te koszty pozostają w jakiejkolwiek korelacji z przychodami podatnika. Są ponoszone, bo Podatnik nie uregulował swoich zobowiązań.  

Są też takie NKUP, które ustawodawca – mimo, że wykazują związek z przychodami podatnika – z pewnych względów ustawodawca postanowił wyłączyć z kosztów podatkowych. Są to przykładowo właśnie wydatki na reprezentację. W pewnych przypadkach będą to również kary umowne. A więc – nie powinny one stanowić w reżimie eCIT wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. 

Można powiedzieć, że KIS – do tej pory – rozsądnie podchodził do tych zagadnień, „trzymając” się interpretacji Ministerialnej.   

W interpretacji z 08 grudnia 2023 r., znak sprawy: 0111-KDIB1-2.4010.447.2022.1.DP, w stanie faktycznym, Wnioskodawca wskazał, że:

„Wnioskodawca ponosi także wydatki na reprezentację, obejmujące m.in. zakup alkoholu opatrzonego firmowym logo, który stanowi upominek wręczany kontrahentom i partnerom biznesowym podczas szczególnych okazji. Wydatki te są pośrednio związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Służą nawiązaniu nowych relacji biznesowych oraz podtrzymaniu i rozwinięciu istniejących, co przekłada się na wysokość osiąganego przychodu. Butelki wręczane jako upominek są wykonywane na specjalne zamówienie i opatrzone firmowym logo. Wysokiej jakości i niepowtarzalny prezent kreuje pozytywny wizerunek Wnioskodawcy jako profesjonalnego oraz rzetelnego podmiotu, którego wyróżnia szczególna dbałość o jakość oferowanych produktów. Podobną funkcję pełnią inne upominki, które są przekazywane wybranym kontrahentom. Poza drobnymi upominkami o charakterze reklamowym (np. smycze, długopisy, parasolki i inne proste gadżety opatrzone firmowym logo), Wnioskodawca wybranym kontrahentom o kluczowym znaczeniu wręcza upominki, które mogą być uznane za wystawne lub luksusowe. Wydatki te również są pośrednio związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Służą one przykładowo wyrażeniu wdzięczności za dotychczasową pomyślną i długotrwałą współpracę, co przekłada się na umocnienie i zacieśnienie istniejących stosunków handlowych. Tego rodzaju gesty przekładają się z pewnością na zwiększenie przychodu lub zabezpieczenie jego źródła. Jednocześnie wydatki te w żaden sposób nie są ponoszone na rzecz udziałowców Wnioskodawcy lub podmiotów powiązanymi z udziałowcami”. 

Dyrektor KIS stwierdził, w zakresie powyższego, że:

„wskazać należy, że zarówno wydatki na alkohol podczas spotkań biznesowych, jak i wydatki na zakup wystawnych upominków (w tym w postaci alkoholu) dla kontrahentów kwalifikowane są do kosztów reprezentacji. Nie mniej jednak koszty reprezentacji mają co do zasady związek z działalnością gospodarczą. Ponoszone w celu podtrzymania i umocnienia kontaktów z kontrahentami mają związek z uzyskiwaniem przychodów. Mogą być zatem uznane za związane z działalnością wydatki na upominki przekazywane kontrahentom (w tym w postaci alkoholu), jeżeli ich przekazanie miało na celu stworzenie dobrych relacji z kontrahentem. Jak bowiem wskazuje Wnioskodawca w opisie sprawy, wydatki te służą nawiązaniu nowych relacji biznesowych oraz podtrzymaniu i rozwinięciu istniejących, umacniają i zacieśniają relacje handlowe, co przekłada się na wysokość osiąganego przychodu.”

Zobaczmy więc, że wydatek – który bez gadania – na zasadach ogólnych stanowiłby NKUP (alkohol), w reżimie eCIT jest wydatkiem związanym z działalnością gospodarczą. Bo wykazuje związek z przychodami (o ile przekazanie miało na celu stworzenie dobrych relacji z kontrahentem). 

Sprawa wydawała się wyjaśniona. A jednak… podatników – po obszernych wyjaśnieniach ministerialnych i licznych interpretacjach ww. „tonacji” – „dopadł” zimny prysznic. 

 Otóż, KIS postanowiła zmienić swoje stanowisko. W interpretacji z 25 sierpnia 2023 r., znak sprawy: 0114-KDIP2-2.4010.312.2023.1.ASK organ uznał, że jeżeli wydatek ma na celu kreowanie wizerunku, prestiżu Spółki na określonym – elitarnym poziomie, wówczas jest to wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą. 

Zaraz. Chwila. Czy Ministerstwo nie wskazało wprost, że te dwa pojęcia (NKUPy i wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, nie oznaczają tego samego)?

W treści interpretacji organ, że: „po analizie całokształtu okoliczności opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wydatki na wynajęcie loży biznesowej na stadionie nie stanowią niezbędnego elementu, bez którego nie mogłoby się odbyć spotkanie biznesowe organizowane przez Państwa. Charakter tych wydatków jest bowiem związany z kreowaniem określonego wizerunku firmy na zewnątrz. Wydatki te zostaną zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku, prestiżu Spółki na określonym – elitarnym poziomie. W przedmiotowej sprawie wynajęcie loży biznesowej na stadionie będzie miało na celu umożliwienie wstępu na imprezy sportowe (rozrywkowe) przy jednoczesnym wykreowaniu jak najlepszego wyobrażenia o Spółce. Wydatki te zostaną zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku Spółki na określonym poziomie. Zaproszenie kontrahentów do loży nie jest warunkiem niezbędnym, bez którego nie mogłyby się odbyć spotkanie biznesowe. Wydatki te mają na celu wykreowanie pozytywnego wizerunku wobec osób trzecich. Nie można wykazać także związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwanymi przez Państwa przychodami. Wydatki te bezsprzecznie świadczą o kreowaniu czy utrwalaniu Państwa pozytywnego wizerunku. Charakter tych wydatków ma bowiem na celu stworzenie oraz utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku Spółki na zewnątrz i noszą one znamiona reprezentacji. Mając powyższe na uwadze, opisane we wniosku wydatki na wynajem loży biznesowej na stadionie będą stanowiły wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Tym samym z tytułu poniesienia wymienionych we wniosku wydatków na wynajem loży biznesowej na stadionie powstanie u Państwa dochód w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będą Państwo zobowiązani do naliczenia 20% ryczałtu od tych wydatków”. 

Jak widzimy, organ zwyczajnie, stosując dobrze nam znaną argumentację dotyczącą wydatków na reprezentację, uznał, że podatnik winien naliczyć dochód z tytułu wydatków niezwiązanych  z działalnością gospodarczą. Nie miał zatem znaczenia dla organu związek wydatku z przychodami, o którym pisał Wnioskodawca we wniosku (jak się okazuje, taka „ekskluzywność” możne znacząco ograniczyć widoczność związku wydatku z przychodem). 

Pozostaje nam tylko liczyć na to, że Wnioskodawca – znając zapewne dotychczasowe stanowisko organu – wejdzie z organem w spór sądowy, zaś sam skład orzekający, wyjaśni Dyrektorowi KIS, czym jest wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą i dlaczego nie należy ich utożsamiać z NKUPami.