Przypomnijmy, że zgodnie z art. 7aa ust. 1 CIT podatnik – przed wejściem w estoński CIT – jest zobowiązany sporządzić informację o różnicach w przychodach i kosztach, które wynikają z ich odmiennej klasyfikacji dla celów prawa podatkowego oraz prawa bilansowego, wraz z informacją o podatku należnym (tzw. wstępna korekta przychodów i kosztów uzyskania przychodów). Korekty dokonuje się na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania estońskim CIT.
W przypadku podatnika utworzonego z przekształcenia w spółkę przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą:
1) w informacji o przychodach i kosztach, uwzględnia się przychody i koszty ustalone dla celów podatku dochodowego rozliczane przez przedsiębiorcę będącego osobą fizyczną na podstawie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
2) wykazuje się przychody, koszty oraz dochód z przekształcenia w zeznaniu rocznym składanym do końca trzeciego miesiąca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek;
3) ustala się podatek należny od dochodu stanowiącego różnicę między ww. przychodami a kosztami oraz podatek należny od dochodu z przekształcenia, według stawki 19%;
4) dokonuje się zapłaty podatku należnego od dochodu z przekształcenia, w całości do końca trzeciego miesiąca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek albo w częściach w okresie nie dłuższym niż 2 lata, licząc od końca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przy czym o sposobie przyjętego rozliczenia Spółka przekształcona poinformuje w zeznaniu CIT-8.
Oznacza to, że spółka powstała w wyniku przekształcenia, która wybrała estoński CIT, jest zobowiązana złożyć w terminie do końca trzeciego miesiąca pierwszego roku stosowania opodatkowania eCIT, zeznanie CIT-8 wraz z załącznikiem CIT/KW, w którym wykazane powinny zostać różnice z korekty wstępnej oraz dochód z przekształcenia (a także podatek od niego).
Co w sytuacji gdy Spółka powstała z przekształcenia przedsiębiorcy, który nie prowadził pełnych ksiąg rachunkowych?
Okazuje się, że w tym przypadku nie powstanie dochód z przekształcenia ani też ewentualny podatek z tytułu korekty wstępnej.
W interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2022 r., znak sprawy: 0111-KDIB2-1.4010.379. 2022.1.AR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że: „w sytuacji, gdy Wnioskodawca zdecydowałby się na wybór ryczałtu od dochodów spółek od początku nowego roku podatkowego Wnioskodawcy, to jest od 1 stycznia 2023 r., to nie powstałby obowiązek rozpoznawania dochodu z przekształcenia zgodnie z art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (…). Spółka jawna (Wnioskodawca przed przekształceniem) nie była zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Spółka jawna prowadziła podatkową książkę przychodów i rozchodów na podstawie art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…). Jak wynika z powyższego przepisu, Wnioskodawca otworzył księgi podatkowe dopiero na dzień zmiany formy prawnej – wpisu przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością do rejestru przedsiębiorców KRS, tj. na 1 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca w tym zakresie otworzył księgi rachunkowe na podstawie zapisów w podatkowej książce przychodów i rozchodów prowadzonej przez spółkę jawną. Przy czym zgodnie z art. 28c pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o wyniku finansowym netto – oznacza to wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości. W związku z tym, że spółka jawna na moment przekształcenia nie prowadziła ksiąg rachunkowych, tylko podatkową książkę przychodów i rozchodów, to na moment przekształcenia nie ustalała wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości. Jak zostało wskazane powyżej, Wnioskodawca otworzył księgi rachunkowe zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości na podstawie zapisów w podatkowej książce przychodów i rozchodów. Tym samym, nie wystąpiły różnice wartości poszczególnych składników majątku dla celów podatkowych i bilansowych oraz następuje kontynuacja amortyzacji składników majątku Wnioskodawcy”.
Jeżeli zatem Spółka powstała z przekształcenia, wybierze opodatkowanie eCIT od momentu jej zarejestrowania w KRS, wówczas podatek od przekształcenia nie wystąpi (w załączniku CI/KW do składanej deklaracji CIT-8 należy wykazać wartość „0”).
W tym przypadku nie wystąpi także ewentualny podatek od korekty wstępnej – także właśnie z uwagi na fakt, że nasz przedsiębiorca nie prowadził ksiąg rachunkowych.
Powyższe potwierdza Ministerstwo Finansów w osobie wiceministra finansów w odpowiedzi na interpelacje poselską (interpelacja nr 37738, znak DD8.054.7.2022), w której wskazano, że: „Odpowiednie stosowanie przepisu, o którym mowa m.in. w art. 7aa ust. 8 ustawy CIT, może polegać na jego zastosowaniu wprost, z uzasadnionymi zmianami wynikającymi z odmienności stanu „podciąganego” pod dyspozycję stosowanego przepisu, bądź na jego niestosowaniu ze względu na bezprzedmiotowość lub całkowitą sprzeczność z przepisem, do którego miałby być stosowany odpowiednio. W tym kontekście na uwagę zasługuje również fragment Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z 21.12.2021 r., w którym wskazano że: „Korekta powinna mieć zastosowanie do różnic przejściowych między wynikiem finansowym, a podatkowym podatnika” Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonujący we własnym imieniu działalność gospodarczą, który nie prowadzi ksiąg rachunkowych, nie ustala przychodów, kosztów oraz wartości składników majątku, dla wyniku finansowego netto, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W związku z powyższym, różnice przejściowe między wynikiem finansowym a podatkowym nie wystąpią. Mając powyższe na względzie, w przypadku spółki, która powstała z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą, który nie był obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, a prowadził jedynie podatkową księgę przychodów i rozchodów, przepisy o korekcie wstępnej oraz dochodzie z przekształcenia, o których mowa w art. 7aa ustawy CIT, nie znajdują zastosowania”.
Spółka powinna jednak złożyć deklarację CIT-8, wraz z załącznikiem CIT/KW, niemniej w załączniku nie powinna wykazywać różnic z korekty wstępnej.
