Przesłanki umorzenia zaległości podatkowych – nowe orzecznictwo

Parę miesięcy temu pisaliśmy na blogu o nowym orzecznictwie NSA liberalizującym podejście do problematyki umorzenia zaległości podatkowych. Sąd ten coraz częściej wskazuje, że możliwość umorzenia zaległości nie może być ograniczana wyłącznie do sytuacji, w których brak zapłaty podatku wynikał z okoliczności nadzwyczajnych (np. klęsk żywiołowych).

Jednocześnie zauważono, że pojęcie ważnego interesu podatnika funkcjonuje w szerszym znaczeniu i przesłanka ta może wystąpić także w związku ze znacznym wzrostem wydatków i spadkiem dochodów firmy, a także koniecznością ponoszenia wydatków na ochronę zdrowia przedsiębiorcy oraz członków najbliższej rodziny.

A co z błędami państwa?

W świetle wyżej przywołanego orzecznictwa przesłanki umorzenia trzeba rozumieć szeroko. Moim zdaniem dotyczy to nie tylko przesłanki ważnego interesu podatnika, ale także przesłanki interesu publicznego.

W tym kontekście chciałbym skomentować niedawny wyrok NSA z 8 września 2016 r. (II FSK 3889/14), w którym sąd, oddalając skargę kasacyjną (od wyroku WSA w Warszawie z 4 września 2014 r., III SA/Wa 291/14), zajmował się sprawą umorzenia odsetek od zaległości podatkowych w VAT Stowarzyszenia ZAiKS.

Stowarzyszenie, domagając się umorzenia odsetek za zwłokę, powoływało się na wadliwą implementację dyrektywy VAT w Polsce. Abstrahując w tym momencie od szczegółów sprawy (tj. czy problemem w tej sprawie było faktycznie błędne wdrożenie dyrektywy do ustawy o VAT, czy też błędna praktyka organów podatkowych), sednem przywołanych wyżej orzeczeń było ustalenie, czy niedbałość i błędy państwa (czy do w zakresie tworzenia prawa czy jego stosowania), może stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej (ewentualnie odsetek za zwłokę).

Uznano, że skoro sytuacja finansowa podatnika jest dobra i może on ponieść ciężar zapłaty odsetek od zaległości, to (niejako automatycznie) wyklucza to istnienie przesłanki ważnego interesu podatnika. Sądy podkreśliły przy tym, że wadliwa legislacja czy błędy w stosowaniu prawa nie stanowią przesłanki umorzenia zaległości podatkowych. Skierowano jednocześnie Stowarzyszenie na drogę postępowania cywilnego (odpowiedzialność Skarbu Państwa za szkodę wyrządzoną zaniechaniem legislacyjnym). Dodano, że tryb umorzenia zaległości podatkowych nie jest właściwy do „rekompensowania skutków wadliwej legislacji”.

Przywołane wyżej orzeczenia NSA i WSA w Warszawie budzą jednak wątpliwości. To prawda, że postępowanie w sprawie umorzenia zaległości oraz sprawy odszkodowawcze mają inny charakter i odmienne cele, ale samo w sobie nie może wykluczać to skorzystania z jednej z tych ścieżek prawnych.

Kluczowe powinno być ustalenie, czy fakt, iż umorzenie zaległości w sytuacji, w której do powstania tych zaległości przyczyniło się samo państwo nieprawidłowo implementując dyrektywę, czy też wadliwie stosując przepisy prawa krajowego, mogłoby być kwalifikowane jako działanie na rzecz ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego.

Interes publiczny i ważny interes podatnika

Niewątpliwie w interesie publicznym leży właściwa, pełna i terminowa implementacja dyrektyw unijnych oraz stosowanie prawa w sposób prawidłowy. Jeśli podatnik stosuje się do wadliwie ustanowionych przepisów (w wyniku błędnej implementacji dyrektywy) bądź stosuje się do przyjętej linii interpretacyjnej organów podatkowych, to czy w razie zmiany tejże linii można obciążyć go obowiązkiem zapłaty podatku?

Jeśli nawet można dziś – bo odpowiedzialność podatkowa ma charakter obiektywny, niezależny od winy (przynajmniej, póki w życie nie wejdą projektowane zmiany ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w ramach tzw. Pakietu Morawieckiego), to, moim zdaniem, istnieją podstawy do umorzenia zaległości w takim wypadku.

Z jednej strony ze względu na ważny interes podatnika (którego nie zawężałbym jedynie do sytuacji, w których podatnik nie ma finansowych możliwości zapłaty podatku – ograniczenia takie nie wynikają z przepisów), ale także (a może przede wszystkim) z uwagi na konieczność zadośćuczynienia interesowi publicznemu.