Pół roku obowiązywania przepisów
Przepisy o „sposobie określenia proporcji”, czyli o tzw. pre-współczynniku w VAT obowiązują już blisko pół roku. To zatem dobry moment na krótkie podsumowanie najistotniejszych wyzwań i wątpliwości, jakie pojawiły się dotychczas przy stosowaniu nowych przepisów. Dla przypomnienia dodajmy, że pre-współczynnik dotyczy tych podatników, którzy nabyte towary i usługi wykorzystują zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
Czym jest działalność gospodarcza?
W szeregu wydanych interpretacji indywidualnych Minister Finansów potwierdził, że wyznacznikiem działalności gospodarczej jest definicja zawarta w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Praktyczne wątpliwości podatników dotyczyły kwalifikacji zdarzeń, które co prawda stanowią element ich działalności gospodarczej, ale nie wiążą się z powstaniem czynności podlegających ustawie o VAT. Przykładowo, w ramach prowadzonej działalności podatnik otrzymuje od kontrahenta odszkodowanie lub karę umowną za niewłaściwe wykonanie umowy. Otrzymane kwoty (poza wyjątkowymi przypadkami) nie stanowią obrotu dla celów VAT. Czy zatem tworzą u podatnika element działalności innej niż działalność gospodarcza? Odpowiedź jest negatywna – są to nadal przychody związane z działalnością gospodarczą, mające w niej swoje źródło. Katalog takich „przychodów” może być zresztą dużo szerszy – odsetki od nieterminowych płatności, odsetki od lokat bankowych, wynagrodzenie ze sprzedaży wierzytelności, dywidendy, zwroty kosztów (sądowych, egzekucyjnych), przychody z transakcji na derywatach. Tak długo, jak będą to przychody związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, nie będą generować obowiązku stosowania pre-współczynnika do odliczenia VAT.
Jaką metodę obliczania pre-współczynnika stosować?
Odpowiedź na to pytanie jest względnie prosta – taką, która zapewni prawidłowe odliczenie podatku naliczonego, tj. – najogólniej rzecz ujmując – zapewni, że odliczenie nastąpi w takiej części, w jakiej zakup związany jest tylko z działalnością gospodarczą podatnika. Ustawodawca wskazuje podatnikom przykładowe metody, pozwala również w niektórych przypadkach na uzgodnienie metody z naczelnikiem urzędu skarbowego. Ciekawy problem praktyczny powstać może u podatników działających w formie wielozakładowej, posiadających oddziały, placówki, obiekty realizujące różne zadania gospodarcze – i prowadzących także działalność inną niż działalność gospodarcza w różnym stopniu w różnych zakładach. W takich przypadkach Minister Finansów dopuszcza zastosowanie więcej niż jednej metody obliczania pre-współczynnika. Co więcej, dopuszczalne jest także równoległe stosowanie dla różnych zakładów metody wybranej przez podatnika i metody uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego – jeśli np. podatnik otwiera nowy zakład w roku podatkowym.
Co z dotacjami podmiotowymi?
Często zdarza się, że podatnicy otrzymuję wsparcie od instytucji publicznych lub z innych źródeł, stanowiące dotacje na ogólną działalność, tzw. dotacje podmiotowe (o rodzajach dotacji i ich wpływie na opodatkowanie VAT już pisaliśmy na blogu w jednym z naszych wcześniejszych wpisów). Jeżeli podatnik wykonuje tylko działalność gospodarczą wówczas samo otrzymanie takiej dotacji nie rodzi obowiązku stosowanie pre-współczynnika – innymi słowy, otrzymanie dotacji podmiotowej przez podatnika nie tworzy u niego działalności innej niż działalność gospodarcza. Inaczej będzie oczywiście w przypadku, kiedy podatnik już wykonuje czynności inne niż związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT.
Jakie zasady stosować do odliczeń od zakupów dokonanych przed 1 stycznia 2016 r.?
Pytanie to jest o tyle istotne, że w uzasadnieniu projektu wprowadzającego pre-współczynnik do ustawy o VAT oraz – w szczególności – w uzasadnieniu projektu rozporządzenia wykonawczego do tych regulacji wprost stwierdzono, że zmiana ma charakter jedynie porządkujący, polegający na ustaleniu kryteriów wstępnego odliczenia. Minister Finansów stanął więc na stanowisku, że także przed 1 stycznia 2016 r. po stronie podatników wykonujących działalność gospodarczą i działalność inną niż gospodarcza istniał obowiązek odpowiedniego „wydzielenia” podatku naliczonego dla celów odliczenia. Pogląd ten pomija tezy uchwały NSA z 24 października 2011 r. (I FPS 9/10), w której Sąd wskazał na brak podstaw w ustawie o VAT do ograniczenia odliczenia od zakupów przeznaczanych na cele mieszane – związane z działalnością gospodarczą i innymi celami. Uchwała dotyczyła jednak przede wszystkim wykładni przepisów art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (a więc przepisów o odliczeniu na podstawie proporcji). Na chwilę obecną trudno wskazać jakie stanowisko zajmie orzecznictwo w przyszłości, niemniej jednak pojawiają się sygnały o podejściu niekorzystnym dla podatników.
